Возврат излишне уплаченного НДФЛ: официальная позиция

В п. 1 ст. 231 Налогового кодекса Российской Федерации сказано, что излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы НДФЛ подлежат возврату после представления налогоплательщиком соответствующего заявления. Однако ни ст. 231 НК РФ, ни иные положения главы 23 настоящего Кодекса не устанавливают порядка возврата налоговым агентом налогоплательщику соответствующих сумм излишне удержанного налога. Согласно позиции Минфина России, выраженной, например, в письме от 19.01.2009 № 03-04-06-01/3, к возврату излишне удержанного налоговым агентом НДФЛ следует применять общий порядок зачета или возврата излишне уплаченных сумм налога, сбора, штрафа, пеней, установленный ст. 78 НК РФ. Между тем такая точка зрения является спорной. Ведь ст. 78 НК РФ устанавливает общий порядок зачета или возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченных налогов. При этом данная статья Кодекса регулирует отношения, возникающие непосредственно между налоговым органом и налогоплательщиком.

На основании п. 14 ст. 78 НК РФ можно сделать вывод, что правила, установленные данной статьей Кодекса, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов. Это означает, что положения ст. 78 НК РФ распространяются на отношения, возникающие между налоговым органом и налоговым агентом, никак не определяя при этом отношения налогового агента и налогоплательщика. Этот подход в применении положений ст. 78 НК РФ подтверждается судебной практикой, например п. 24 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5.

Аналогичную точку зрения в отношении спорности применения положений ст. 78 НК РФ к возврату налогоплательщику излишне удержанных сумм НДФЛ налоговым агентом высказывались и налоговые органы. Так, по мнению ФНС России, выраженному в письме от 19.08.2009 № 3-5-01/1289, нормы ст. 78 НК РФ в случае обращения работника к налоговому агенту с письменным заявлением о возврате излишне удержанных этим налоговым агентом сумм налога не применяются, поскольку вышеуказанной статьей Кодекса регулируются отношения, возникающие непосредственно между налогоплательщиком и налоговым органом.

Таким образом, в настоящее время законодательством не определены порядок и последовательность действий налогового агента при осуществлении возврата налогоплательщикам — физическим лицам излишне удержанного и перечисленного в бюджет налога. Минфин России при этом настаивает на применении положений ст. 78 НК РФ в данной ситуации. В отношении возврата налоговому агенту излишне перечисленных сумм НДФЛ налоговым органом следует применять общие положения, установленные ст. 78 НК РФ.

Согласно многочисленным разъяснениям Минфина России , возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога может быть произведен налогоплательщику налоговым агентом на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту, и налоговому агенту налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате (зачете), поданного в налоговый орган.

Принимая во внимание позицию Минфина России о применении положений ст. 78 НК РФ к возврату излишне удержанных налоговым агентом сумм НДФЛ на основании п. 1 ст. 231 НК РФ, заявление на возврат излишне удержанного налога может быть подано налогоплательщиком в течение трех лет со дня уплаты налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Налоговый агент, получив соответствующее заявление на возврат излишне удержанного налога от налогоплательщика, должен предоставить налоговому органу аналогичное заявление от своего имени также в течение трех лет со дня уплаты налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Отказ налогового агента удовлетворить заявление налогоплательщика о возврате излишне удержанного НДФЛ может быть обжалован в судебном порядке.

Форма заявления, предъявляемого налоговому агенту налогоплательщиком на основании п. 1 ст. 231 НК РФ, действующим налоговым законодательством не установлена. В связи с этим можно сделать вывод, что такое заявление может быть представлено налогоплательщиком в произвольной форме.

В данном заявлении рекомендуется изложить причины, по которым НДФЛ был излишне удержан и перечислен в бюджет. При этом к заявлению, подаваемому налоговым агентом налоговому органу, следует приложить соответствующее заявление физического лица и документы, подтверждающие излишнее удержание сумм налога.

К документам, подтверждающим излишнее удержание налога, Минфин России относит, например, справки о доходах (форма 2-НДФЛ), реестр сведений о доходах физических лиц, платежные документы, подтверждающие перечисление сумм налога налоговым агентом, документы, подтверждающие необоснованность удержания НДФЛ (например, если какие-то доходы налогоплательщика не подлежали налогообложению), и т. д.

Анализ судебной практики также позволяет говорить о том, что если к заявлению приложены документы, подтверждающие факт переплаты, то суды подтверждают право на возврат из бюджета соответствующих сумм НДФЛ.

Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 22.07.2008 № Ф09-5055/08-С2 указано, что налоговый агент имеет право на возврат (зачет) из бюджета излишне перечисленного НДФЛ при наличии доказательств перерасчета налоговых обязательств работников. Таким образом, налоговый агент подтверждает возникшую у него в силу закона обязанность вернуть излишне удержанный налог налогоплательщику.

В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.03.2007 № А19-24350/06-56-Ф02-1546/07 определено, что для того, чтобы установить факт излишнего перечисления НДФЛ, необходимо, во-первых, иметь данные о размере выплаченного в соответствующих периодах дохода, суммах примененных стандартных, социальных и имущественных вычетов в отношении работников организации, во-вторых, сопоставить эти данные с суммами удержанного и перечисленного в бюджет налога и уже затем на основании этого делать вывод о том, имеется или отсутствует переплата по налогу.

Сроки возврата излишне уплаченного НФДЛ налоговым органом

Согласно п. 6 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату налоговым органом в течение одного месяца со дня получения налоговым органом соответствующего заявления на возврат. Если налоговый орган нарушает сроки возврата, то на сумму возврата начисляются проценты по ставке рефинансирования Банка России за каждый календарный день просрочки (п. 10 ст. 78 НК РФ).

При этом сроки возврата налоговым агентом сумм излишне удержанного налога налогоплательщику - физическому лицу НК РФ не установлены. Данный пробел законодательства может привести к тому, что налоговый агент будет затягивать исполнение своей обязанности по возврату излишне удержанных сумм НДФЛ физическому лицу, что приведет к возникновению у налогоплательщика необходимости защищать свое право на получение данных сумм в суде.

В связи с этим неясным остается также вопрос, когда налоговый агент должен осуществить возврат излишне удержанных сумм НДФЛ налогоплательщику - до или после получения соответствующих сумм от налогового органа. НК РФ не содержит условия о том, что организация - налоговый агент не имеет права возвратить излишне удержанный НДФЛ до момента обращения в налоговый орган с заявлением о возврате и получения соответствующих сумм от налогового органа. Кроме того, единственным необходимым условием для возврата НДФЛ налогоплательщику является подача им соответствующего заявления. Условие предварительного возврата соответствующих сумм НДФЛ налоговому агенту налоговым органом не установлено.

Таким образом, право налогоплательщика на возврат излишне удержанного налога не должно ставиться в зависимость от налоговых взаимоотношений налогового агента и налогового органа.

Руководствуясь данными выводами, Минфин России допускает осуществление возврата излишне удержанных налоговым агентом сумм НДФЛ до момента возврата данных сумм ему налоговым органом (письмо Минфина России от 03.04.2009 № 03-04-06-01/76). Несомненно, для налогоплательщика - работника организации это более благоприятное развитие событий, позволяющее в более короткий срок получить причитающиеся ему денежные средства.

Однако читателям журнала необходимо учитывать, что п. 9 ст. 226 НК РФ устанавливает, что уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается. А возврат НДФЛ до момента получения соответствующих сумм от налогового органа как раз и является возвратом налога за счет собственных средств налогового агента. Исходя из данных положений возврат налога до получения соответствующих сумм НДФЛ от налогового органа противоречит законодательству. В то же время НК РФ не устанавливает никакой ответственности за факт осуществления возврата НДФЛ налоговым агентом за счет собственных средств.

Суды также нередко подчеркивают вышеуказанный факт, признавая, что возврат налога налогоплательщику не может быть осуществлен до получения соответствующих сумм налога от налоговых органов. Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 02.09.2004 по делу № А44-1142/04-С14 судьи сочли несостоятельным довод налогового органа о том, что возврат излишне удержанных сумм налога на доходы физических лиц осуществляется налоговым агентом, который только после такого возврата имеет право обратиться в налоговый орган за перечислением ему этих сумм налога из бюджета. В данном постановлении указано, что порядок возврата налоговым агентом излишне уплаченного налога на доходы физических лиц главой 23 НК РФ не определен, а положениями п. 9 ст. 226 настоящего кодекса предусмотрено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. Поскольку суммы налога исчислены, удержаны и перечислены налоговым агентом в соответствующий бюджет, возврат обществом физическим лицам излишне удержанных сумм налога на доходы до получения из бюджета сумм на эти цели фактически означает уплату налога в сумме возврата за счет средств налогового агента.

Таким образом, если налоговый агент не пожелает руководствоваться разъяснениями Минфина России, разрешающими осуществлять возврат НДФЛ до момента получения соответствующих сумм налога от налогового органа, а примет решение ждать возврата вышеуказанных сумм от налогового органа, то в случае просрочки со стороны налогового органа возврат сумм НДФЛ налогоплательщику затянется. А суды в таком случае, скорее всего, не смогут обязать налогового агента вернуть налогоплательщику соответствующие суммы НДФЛ, поскольку они еще не получены самим налоговым агентом от налогового органа. В этой ситуации суд сможет лишь обязать налоговый орган вернуть соответствующие суммы налога налоговому агенту.

Зачет излишне уплаченного НФДЛ за счет сумм с других сотрудников

НК РФ не содержит каких-либо запретов на осуществление возврата излишне удержанных сумм НДФЛ за счет налога, удержанного с других работников организации. В данной ситуации налоговый агент фактически самостоятельно осуществляет соответствующий зачет излишне удержанных сумм налога, уменьшая общую сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет в отношении остальных работников организации, на сумму переплаты (излишне удержанного) НДФЛ.

Действительно, с одной стороны, никаких препятствий применять данный механизм ввиду отсутствия каких-либо положений, регулирующих порядок возврата НДФЛ налогоплательщику, нет. НДФЛ, уплачиваемый налоговым агентом в отношении своих работников, имеет обезличенный характер. Ведь согласно п. 7 ст. 226 НК РФ, налоговым агентом уплачивается в бюджет совокупная сумма налога, ранее исчисленная и удержанная им. НДФЛ перечисляется в бюджет налоговым агентом одним платежным поручением без расшифровки сумм налога в отношении каждого работника.

Налоговые органы также не возражают против возврата НДФЛ налогоплательщику налоговым агентом за счет сумм НДФЛ, удержанных с других работников организации. Так, ФНС России в письме от 19.08.2009 № 3-5-01/1289 указывает, что ст. 231 НК РФ не препятствует налоговому агенту осуществлять возврат излишне удержанных с работника и перечисленных в бюджет сумм налога за счет сумм налога, подлежащего перечислению и удержанного с других работников организации.

При осуществлении возврата излишне удержанных сумм за счет налога, подлежащего перечислению в отношении других работников, налоговому агенту не нужно будет подавать заявление на возврат в налоговый орган и ждать получения переплаченных сумм. Налогоплательщику - физическому лицу возврат НДФЛ также будет осуществлен в более короткие сроки. Однако в такой ситуации налоговому агенту следует откорректировать соответствующие документы налогового и бухгалтерского учета, в которых отражаются результаты пересчета налога за отчетный период. Налоговому агенту также следует подать в налоговый орган откорректированную форму 2-НДФЛ в отношении работника, по которому был произведен перерасчет налога за отчетный год.

В то же время позиция Минфина России по вопросу возврата излишне удержанных сумм НДФЛ за счет налога, подлежащего перечислению в отношении других работников организации, полностью противоположна позиции налоговых органов. В многочисленных разъяснениях Минфина России указывается, что возможность возврата излишне удержанного налоговым агентом налога путем проведения одностороннего зачета встречных однородных обязательств с бюджетом за счет суммы налога по другим физическим лицам НК РФ не предусмотрена (письмо Минфина России от 09.06.2009 № 03-04-06-01/130).

Позицию Минфина можно понять. Ведь когда налоговый агент будет самостоятельно осуществлять возврат излишне удержанных сумм НДФЛ за счет сумм налога, удержанных у других работников, у него не возникнет больше необходимости обращаться в налоговый орган с заявлением о возврате и представлять все подтверждающие документы, обосновывающие такой возврат.

А поскольку налоговые органы ведут учет только совокупной суммы уплаченного НДФЛ, (налог уплачивается одной платежкой без разбивки сумм по каждому налогоплательщику), у налогового органа останется лишь одна возможность проконтролировать правомерность осуществляемого зачета - в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Судебная практика в отношении вопроса об обоснованности возврата НДФЛ за счет сумм налога, подлежащего перечислению за других работников, не сформирована. Следовательно, нельзя исключать риски, которые могут возникнуть в ситуации, при которой налоговые органы изменят свою позицию и решат руководствоваться разъяснениями Минфина России. Возврат сумм НДФЛ работнику за счет налога, удержанного с других работников организации, приведет к недоплате НДФЛ организацией - налоговым агентом в конкретном налоговом периоде. В связи с этим существует риск того, что налоговые органы, идентифицировав данный факт, привлекут налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечесление НДФЛ. Статья 123 НК РФ предусматривает, что неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей перечислению.

Осуществление возврата излишне удержанных сумм НДФЛ данным способом может привести к ненужным материальным (доплата неполностью перечисленных сумм НДФЛ и пеней) и временным (в итоге налоговому агенту все равно придется подавать в налоговый орган заявление на возврат переплаты НДФЛ из бюджета на основании заявления налогоплательщика) затратам для налогового агента.

Выбираем наиболее оптимальный вариант

Возврат излишне удержанного НДФЛ за счет сумм налога, подлежащего перечислению в отношении других физических лиц - работников организации, является наиболее простым и удобным способом возврата НДФЛ и для налогового агента, и для самого налогоплательщика. В данном случае налоговому агенту не нужно обращаться в налоговый орган с заявлением на возврат, собирать необходимые доказательственные документы и ждать получения переплаченных сумм НДФЛ. Налогоплательщик - работник организации получает излишне удержанные у него суммы в более короткие сроки.

Однако нельзя забывать и о четкой позиции Минфина России, запрещающей осуществлять возврат НДФЛ за счет налога, удержанного с других лиц. Налоговые органы в настоящее время поддерживают налогоплательщиков по данному вопросу. Однако никто не может предсказать, изменится ли эта позиция в дальнейшем. Ведь, согласно подпункту 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах. Поэтому если Минфин России выпустит разъяснения, адресованные непосредственно ФНС России и регулирующие данный вопрос, налоговым органам придется изменить свою позицию.

В итоге это может привести к необходимости налогоплательщику доказывать свое право на возврат излишне удержанных сумм НДФЛ за счет налога, удержанного с доходов других работников в суде, что потребует дополнительных материальных и временных затрат. Поскольку судебная практика в отношении применения ответственности по ст. 123 НК РФ в настоящее время не сформирована для данного случая, прогнозировать исход дела достаточно трудно.

Применяя подход Минфина России к возврату излишне удержанных сумм НДФЛ, налогоплательщик и налоговый агент могут также столкнуться с определенными трудностями. Учитывая настоящую кризисную ситуацию экономики, налоговые органы неохотно идут на выплаты из бюджета, пусть даже такие выплаты связаны с излишне взысканными суммами. Поэтому возврат сумм НДФЛ путем подачи заявления налоговому органу может затянуться.

Наименее рискованным путем возврата излишне взысканных сумм НДФЛ является вариант зачета в счет будущих платежей налогоплательщика.

Таким образом, для того чтобы исключить вариативность подходов к возврату излишне взысканных сумм НДФЛ со стороны налоговых органов, финансового ведомства и налогоплательщиков и тем самым избежать связанных с этим разногласий и противоречий между ними, необходимо внести дополнения в НК РФ. Нужно установить конкретный порядок возврата налоговым агентом излишне взысканных сумм НДФЛ, определив при этом сроки подачи заявлений на возврат, сроки возврата, ответственность налогового органа за нарушения этих сроков и ответственность налогового агента за неправомерный отказ от возврата, предусмотрев возможность осуществления зачета излишне удержанных сумм в счет будущих платежей.

В определенных случаях у организации может возникнуть переплата по перечисленному в бюджет НДФЛ. Излишне выплаченный налог можно зачесть в счет будущей оплаты или вернуть на расчетный счет организации. В статье расскажем, как вернуть переплату по НДФЛ из налоговой, рассмотрим способы и инструкцию.

Когда возникает переплата по НДФЛ

Как правило, у организации возникает переплата по НДФЛ в случаях приобретения сотрудником статуса резидента. К примеру, в 3 кв. 2017 у сотрудника-нерезидента ежемесячно удерживался НДФЛ по ставке 30%, сумма налога перечислялась в бюджет. При этом в сентябре 2017 работник получен статус резидента, в связи с чем по результатам перерасчета налога по ставке 13% возникла переплата.

В данном случае работодатель обязан вернуть сотруднику излишне удержанную сумму налога, а переплату в бюджет зачесть в счет будущих платежей. Также переплата по налогу может возникнуть вследствие ошибочного расчета суммы НДФЛ. В такой ситуации ФНС возвращает сумму переплаты на расчетный счет организации, после чего работодатель зачисляет излишне удержанную сумму на счет сотрудника.

Общий порядок возврата НДФЛ

В общем случае возврат НДФЛ, излишне удержанного из зарплаты сотрудника и перечисленного в бюджет, осуществляется через работодателя. Для этого сотруднику необходимо подать соответствующее заявление на имя руководителя организации. Срок обращения сотрудника за возвратом – не более трех лет с момента излишнего удержания средств. Факт текущего трудоустройства сотрудника значения не имеет. Работник имеет право обратиться к работодателю за возвратом как в случае сохранения с ним трудовых отношений, так и после увольнения.

В случае, если работник продолжает работу в компании, бухгалтерия производит перерасчет НДФЛ и возвращает сумму налога в счет предстоящих платежей. К примеру, в марте сотрудник подал заявление о возврате, на основании которого произведен перерасчет налога. Начиная с апреля, зарплата сотруднику будет выдаваться с учетом перерасчета, то есть НДФЛ по текущей ставке не будет удерживаться до момента полного погашения долга.

Возврат переплаты через ФНС

Ниже мы расскажем о ситуациях, в которых возврат НДФЛ осуществляется не напрямую работодателем, а через органы ФНС, а также подробно опишем механизм возврата и необходимые документы.

В каких случаях возврат НДФЛ осуществляется через ФНС

Согласно ст. 231 НК РФ (абз. 3 п. 1), работодатель обязан вернуть работнику сумму излишне удержанного НДФЛ в течение 3-х месяцев с момента обращения последнего за компенсацией. Однако, сумма возврата может быть больше размера НДФЛ, предстоящего к удержанию в течение будущих 3-х месяцев. В таком случае возврат средств осуществляется через органы ФНС.

Пример 1. В августе 2017 сотрудник ООО «Квант» Шкуркин обратился к руководству с заявлением о возврате НДФЛ в связи с приобретением статуса резидента. По факту перерасчета, произведенного бухгалтерией, установлена сумма возврата – 9.404 руб.

С сентября 2017 для Шкуркина установлен оклад 18.300 руб., сумма НДФЛ к удержанию – 2.379 руб. (18.300 руб. * 13%). Таким образом, сумма НДФЛ к удержанию за период сентябрь – ноябрь 2017 (3 месяца с момента подачи заявления) составит 7.137 руб. Так как «Квант» не сможет погасить задолженность перед Шкуркиным в установленный срок, возврат НДФЛ необходимо осуществлять через органы ФНС.

Оформляем возврат НДФЛ через ФНС: процедура и документы

Для того чтобы оформить возврат НДФЛ через ФНС, работодателю следует придерживаться следующего алгоритма действий:

Шаг 1. Подготовка документов. Основным документом для оформления возврата является заявление работника. Документ составляется в свободной форме, с указанием причины возникновения переплаты (в общем случае – получение статуса резидента), дату ее возникновения, расчет и сумму.

В ФНС следует подавать копию заявления, заверенную «живой» подписью сотрудника.

Также в пакет документов к предоставлению входят:

• выписка из налогового регистра НДФЛ о доходах работника;
• подтверждение расчетов по НДФЛ, производимых компанией. Подтверждающим документом выступает выписка по счету 68 НДФЛ, заверенная главным бухгалтером. В выписке должно быть отражено сторно начислений на сумму переплаты;
• справка 2-НДФЛ (копия документа с актуальной информацией на дату обращения в ФНС). Читайте также статью: → « ».

Вместе с вышеперечисленными документами работодатель подает в ФНС заявление о возврате средств, излишне перечисленных в бюджет.

Шаг 2. Передача документов в ФНС. Готовый пакет документов работодатель подает в ФНС по месту регистрации. Срок подачи бумаг – не позже 10-ти дней с момента получения заявления от работника. Организация может выбрать наиболее удобный для себя способ предоставления документов – передача пакета бумаг через представителя или отправка документов почтой (письмо с уведомлением и описью вложений).

Возврат за счет средств работодателя с последующим возмещением ФНС

Получив от работника заявление о возврате излишне удержанного НДФЛ, работодатель вправе компенсировать работнику сумму за счет собственных средств, после чего приступить к оформлению налогового возмещения. Оформление компенсации в данном случае осуществляется в следующем порядке:

Шаг 1. Возврат НДФЛ работнику. По факту получения от работника заявления, организация принимает решение о способе возврата (в данном случае – за счет собственных средств с последующим возмещением из бюджета).

Как правило, возврат осуществляется путем зачисления на расчетный счет работника общей суммы налога, излишне удержанного ранее.

Шаг 2. Подготовка документов для ФНС. Далее работодатель переходит к процедуре налогового возмещения. Пакет документов в данном случае соответствует описанному выше, однако в качестве дополнения организации следует приложить новую справку 2-НДФЛ. В справке необходимо:

• указать номер первоначальной справки (до перерасчета) и новую дату составления;
• заполнить номер корректировки (при первичной корректировке – 01, при повторной – 02, и т.д.);
• отразить налоговые обязательства сотрудника после перерасчета (НДФЛ исчисленный, удержанный, перечисленный);
• в графе «Сумма налога, излишне удержанная налоговым агентом» указать «0».

Шаг 3. Передача документов в ФНС и получение возмещения. Порядок осуществления данных действий аналогичен тем, что указаны при оформлении возмещения через ФНС (без предварительной компенсации налога за счет работодателя). В срок до истечения 10-ти дней с момента получения заявления от работника, организации следует подать документы для возмещения НДФЛ из бюджета.

Дата перечисления компенсации работнику в данном случае значения не имеет. В срок до 10-ти дней после получения документов от работодателя, ФНС выносит решение о возмещении, в случае положительного результата – направляет в казначейство поручение о перечислении средств в счет организации.

Допустив небольшую переплату налога, бухгалтер, как правило, не беспокоится о последствиях, ведь в следующий раз он может перечислить меньшую сумму. На практике дело может обернуться недоимкой.

Допустив небольшую переплату налога, бухгалтер, как правило, не беспокоится о последствиях, ведь в следующий раз он может перечислить меньшую сумму. На практике дело может обернуться недоимкой.

О такой ситуации мы узнали из письма бухгалтера одной компании. Вот что он пишет:

«В 2009 и 2010 годах у нас возникла переплата по НДФЛ . Мы перечислили в бюджет сумму, превышающую фактически удержанный из доходов физических лиц НДФЛ . Она была зачислена на КБК налога на доходы физических лиц. Уведомлений о переплате по налогу от инспекции мы не получали.

В 2011 году, зная о переплате в предыдущие 2009 и 2010 годы, мы не доплатили НДФЛ на указанную сумму. В 2012 году налоговый орган предъявил нам претензии о неполной уплате налога за 2011-й.

Мы подали в инспекцию заявление на зачет суммы переплаты за 2009 и 2010 годы в счет оплаты 2011 года, но получили решение об отказе в проведении зачета. Отказ инспекция мотивировала тем, что согласно НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Нам предложили доплатить недостающую сумму налога за 2011 год, а переплату вернуть, подав заявление на возврат.

Сумму переплаты за 2009 год инспекция нам вернуть отказалась, так как прошел срок возврата.

Заявление на возврат НДФЛ за 2010 год налоговый орган принял на рассмотрение.

Права ли инспекция? Можем ли мы вернуть переплату по НДФЛ за 2009 год и взыскать с инспекции проценты за пользование нашими денежными средствами?»

Описанная ситуация не единичная. Многие компании сталкиваются с такими же проблемами, что и автор письма. Попробуем разобраться, права ли налоговая инспекция и что делать нашему читателю.

ПЕРЕПЛАТА НДФЛ БЕЗ УДЕРЖАНИЯ НАЛОГА

Специалисты главного налогового ведомства считают, что ошибочно перечисленная сумма не является налогом. Ведь Налоговый кодекс не допускает уплаты НДФЛ за счет средств налоговых агентов ().

Не зачет, а недоимка

Так как суммы такой переплаты не признаются налоговыми платежами, они не могут быть зачтены при последующей уплате НДФЛ. Поэтому претензии налогового органа о неполной уплате налога за 2011 год обоснованны. Наличие такой переплаты не освобождает налогового агента от обязанности перечислить в бюджетную систему РФ сумму налога, фактически удержанную из доходов физических лиц, выплачиваемых в более поздние сроки. На это указала ФНС России в .

В таком случае возникает вопрос: грозит ли компании штраф за неполную уплату налога и могут ли начислить пени за несвоевременную уплату НДФЛ?

Штраф. Инспекторы вправе привлечь налогового агента к ответственности в соответствии со НК РФ. За то, что НДФЛ в следующем периоде был удержан, но не перечислен в бюджет, с налогового агента могут взыскать штраф в размере 20% суммы, подлежащей перечислению.

Пени. Кроме того, налоговый агент будет обязан уплатить пени за несвоевременную уплату НДФЛ (). Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога и определяются в процентах от неуплаченной суммы налога (). Процентная ставка пени принимается равной 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Центробанка.

Что нужно сделать налоговому агенту

В случае ошибочного перечисления на КБК НДФЛ сумм, которые не являются налогом, организация должна перечислить текущий платеж НДФЛ в установленные сроки в размере фактически удержанных сумм.

В отношении переплаты у налогового агента есть три варианта:

• вернуть переплату из бюджета (п. 6 ст. 78 НК РФ);
• зачесть переплату в счет погашения задолженности по другим налогам (пеням, штрафам), начисленным в пользу того же бюджета. ИФНС произведет такой зачет самостоятельно ();
• зачесть переплату в счет будущих платежей по иным налогам 1 , начисленным в пользу того же бюджета ().

Движение денежных средств между налоговым агентом и инспекцией показано на схеме 1 на с. 73.

Если налоговый агент излишне удержал НДФЛ с доходов физических лиц

Вернуть ошибочно перечисленные в бюджет суммы налога он должен в соответствии с порядком, установленным в НК РФ.

Подробнее об этом читайте в статьях «Возврат излишне удержанного НДФЛ» («Зарплата», 2011, № 4) и «Возврат НДФЛ с помощью налоговой инспекции» («Зарплата», 2011, № 5).

Возврат переплаты

Порядок возврата суммы, которая не является налогом, а ошибочно перечислена на КБК налога, в Налоговом кодексе не прописан.

Следуя разъяснениям ФНС России, изложенным в письмах и , при возврате ошибочно перечисленной суммы налоговый агент может руководствоваться порядком возврата сумм излишне уплаченного налога, установленным в НК РФ (схема 2 на с. 74).

Рассмотрим каждый шаг возврата ошибочно перечисленной суммы подробнее.

Сверка расчетов по НДФЛ и данные о задолженности по другим налогам

Наличие переплаты (сумм, излишне перечисленных на КБК НДФЛ) выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащего уплате за определенный налоговый период, с суммами, указанными в платежных документах того же периода, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами ().

Заметим, что нормы Налогового кодекса о проведении сверки легко могут быть реализованы в отношении налогов, которые организация уплачивает как налогоплательщик. Так, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, например НДС или налога на прибыль, изначально известна налоговому органу, поскольку налогоплательщик указал ее в соответствующей декларации. В ходе сверки стороны проверяют совпадение только сумм перечислений налога по платежным документам.

Инспекция обязана, но не может сообщить о переплате по НДФЛ

Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога (). На это инспекторам отведено 10 дней со дня обнаружения такого обстоятельства. Но, как видим, если речь идет о НДФЛ, ИФНС, как правило, не в силах самостоятельно выявить переплату, поэтому не может сообщить о ней налоговому агенту.

В отношении НДФЛ, прежде чем проводить сверку, налоговому органу следует определить сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет. Ведь она не задекларирована, поскольку это не предусмотрено налоговым законодательством.

Это значит, что налоговый инспектор должен за отчетный период посчитать НДФЛ, подлежащий удержанию с доходов каждого физического лица, в отношении которых организация является налоговым агентом. Даже при небольшой численности работников проверяемой компании и при наличии представленных налоговым агентом документов сделать это в ходе сверки весьма затруднительно.

На практике налоговый орган может проверить правильность исчисления и удержания налоговым агентом НДФЛ и соответственно размер переплаты только в ходе выездной проверки.

Акт совместной сверки расчетов вручается (направляется по почте заказным письмом) или передается налоговому агенту в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи в течение следующего дня после дня его составления ( п. 1 ст. 32 НК РФ и ).

Если в акте зафиксирована переплата, у налогового агента появляется шанс ее вернуть.

Справка о состоянии расчетов

Помимо акта сверки расчетов по НДФЛ, для проведения возврата переплаты налоговому органу необходима информация о задолженности организации по прочим налогам, в том числе по пеням и штрафам.

Такую справку инспекторы обязаны выдать по запросу налогового агента. Запрос может быть составлен в произвольной форме. Заметим, что без проведения сверки по остальным налогам и взносам сведения в этой справке будут базироваться на данных налогового органа.

Справка представляется (передается в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи) в течение пяти дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего письменного запроса налогового агента ().

Заявление на возврат

Имея на руках акт сверки расчетов по НДФЛ и справку о состоянии расчетов по остальным налогам, налоговый агент может обращаться за возвратом.

Заявление о возврате ошибочно перечисленных сумм налоговый агент может подать в течение трех лет со дня уплаты лишней суммы ().

Форма заявления

Заявление на возврат ошибочно перечисленной суммы налоговый агент должен представить в инспекцию в письменном виде или направить в электронном виде с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи ().

В заявлении необходимо указать, что налоговый агент просит вернуть не налог на доходы физических лиц, а ошибочно перечисленные в бюджетную систему РФ денежные средства.

Образец заявления налогового агента на возврат переплаты смотрите на с. 80.

В заявлении также нужно указать:

• налоговый период, в котором была допущена ошибка;

*Данный КБК применялся для перечисления НДФЛ с доходов физических лиц - резидентов РФ по ставке 13% в 2010 и 2011 годах. В 2012 году КБК 182 101 02010 01 1000 110.

• реквизиты организации - налогового агента, позволяющие ее идентифицировать (наименование, ОГРН, ИНН, КПП, юридический адрес);
• реквизиты банковского счета, на которые будет произведен возврат.

Заявление должно быть подписано налоговым агентом или его законным представителем и заверено печатью организации.

Решение налогового органа

Инспекция обязана принять решение по заявлению о возврате ошибочно перечисленной суммы в течение 10 дней со дня:

• получения заявления налогового агента о возврате;
• подписания налоговым органом и налоговым агентом акта совместной сверки уплаченных им налогов (если такая сверка проводилась).

Сообщить о принятом решении налоговый орган обязан в письменной форме в течение пяти дней со дня его принятия.

Указанное сообщение инспекторы должны передать руководителю организации (его представителю) лично под расписку или другим способом, подтверждающим факт и дату его получения ().

Проценты за пользование денежными средствами

Однако при наличии у организации недоимки по иным налогам (это видно из справки о состоянии расчетов), а также задолженности по пеням или штрафам возврат будет произведен только после зачета суммы переплаты в счет погашения задолженности ().

ИФНС отказала

Инспекция вправе отказать в возврате переплаты. Одним из оснований может быть пропуск срока обращения, который отсчитывается со дня перечисления денежных средств ().

В рассматриваемой ситуации налоговый орган отказался вернуть компании сумму переплаты за 2009 год, так как, по мнению инспекторов, организация пропустила срок обращения за возвратом (три года). С решением налогового органа об отказе можно согласиться, но только в части возврата сумм, перечисленных по платежным поручениям, датированным ранее даты заявления о возврате. Но ведь последняя платежка о перечислении НДФЛ датирована 11 января 2010 года (уплата НДФЛ с выплат физическим лицам за вторую половину декабря 2009 года), значит, три года истечет только 11 января 2013 года.

Постановление от 26.07.2011 № 18180/10 по делу № А19-7006/09-18-32).

Ограничительный перечень событий и фактов, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишне уплаченной сумме налога, законодательством не установлен, следовательно, определяется судом самостоятельно на основе анализа представленных в суд доказательств и их оценки ().

Для решения вопроса определения времени, когда налоговый агент узнал или должен был узнать об ошибочном перечислении денежных средств, суды считают, нужно оценить совокупность всех имеющих значение обстоятельств, в частности следует установить:

• причину, по которой налоговый агент допустил ошибочное перечисление средств;
• наличие у него возможности для правильного исчисления налога;
• не происходило ли в течение рассматриваемого налогового периода изменение действующего законодательства;
• другие обстоятельства, которые могут быть признаны в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат ошибочно перечисленных сумм.

Анализируя судебные решения по возврату переплаты, можно сделать вывод, что в суд налоговому агенту для защиты своих интересов, возможно, придется обращаться неоднократно.

1 В данной статье этот вариант не рассматривается. - Примеч. ред.

Материалы по теме дивиденды в 2015 году вы можете найти в статье: "Налог с дивидендов повысят с 2015 года".