Центробанк счел необоснованными претензии заемщиков и Роспотребнадзора к банкам по поводу того, что при аннуитетном графике погашения кредита фактическая ставка по займу оказывается выше, чем ПСК (полная стоимость кредита), указанная в кредитном договоре. Такая позиция изложена в письме за подписью замдиректора департамента банковского регулирования Александра Жданова, направленном банкирам (есть у «Известий»). В письме поясняется, что расчет ПСК не учитывает графика платежей по кредиту, что не противоречит действующему законодательству.

И ПСК, и фактическая процентная ставка указываются банками в понятной и доступной для заемщиков форме в Индивидуальных условиях договора потребительского кредита (первая страница кредитного договора). Однако отдельно взятые ПСК и ставка вряд ли позволят клиенту оценить посильность кредитной нагрузки. Заемщикам необходимо ориентироваться на размер ежемесячного платежа, сопоставляя его со своим ежемесячным доходом. Поэтому часто клиенты выбирают аннуитетный способ погашения займа (равными частями на протяжении всего срока действия кредитного договора).

При аннуитетном графике погашения кредита сначала большая часть ежемесячного платежа идет на погашение процентов, к концу срока действия договора большая часть ежемесячных выплат уходит на погашение основного долга. Грубо говоря, при ежемесячном аннуитетном платеже в 10 тыс. рублей на погашение основного долга первое время идет 3 тыс. рублей, на выплату процентов - 7 тыс. рублей. Чем ближе срок погашения займа, тем больше пропорция меняется наоборот: на погашение основного долга из 10 тыс. идет уже 8 тыс., на выплату процентов - 2 тыс. рублей.

При аннуитете ПСК и фактическая ставка по кредиту могут незначительно отличаться.

«При корректном в соответствии с ФЗ «О потребкредите» расчете ПСК в ряде случаев может быть ниже номинальной годовой ставки по кредиту, - указывает в письме Александр Жданов. - Как показывает практика, это может быть связано с особенностями графика платежей - когда сроки и/или объемы выплат по основному долгу смещены к дате последнего платежа в течение срока возврата кредита».

Разъяснить позицию ЦБ по поводу несоответствия фактической ставки по кредиту ПСК просил Национальный совет финансового рынка (НСФР). Письмо регулятору было направлено в марте. Председатель НСФР Андрей Емелин указывал, что территориальные органы Роспотребнадзора предъявляют банкам претензии по поводу расхождения фактической кредитной ставки и ПСК на 0,02%, ссылаясь на закон о защите прав потребителей.

Заблаговременно рассчитать фактическую ставку по кредиту с аннуитетом и зафиксировать ее в договоре невозможно, так как она будет меняться каждый месяц, - комментирует директор департамента розничных кредитных продуктов СМП Банка Наталья Коняхина. - При расчете ПСК не учитывается возможность досрочного погашения, также как и возможные штрафы и пени, которые возникают в случае нарушения графика платежей. Изменение графика и суммы ежемесячного платежа также является переменной величиной, которую невозможно учесть на этапе заключения договора.

Поэтому, подчеркивает она, при расчете ПСК учитываются только фиксированные обязательные платежи: процент по кредиту, страховые и прочие комиссии. Наталья Коняхина отмечает, что права заемщиков никак не нарушаются расхождением между ПСК и фактической ставкой по кредиту при аннуитете.

Заемщик может погасить кредит в срок, прописанный в договоре. Однако многие предпочитают гасить кредит с опережением графика, чтобы сократить размер переплаты. Основное преимущество аннуитетных платежей перед дифференцированными заключается в том, что изначальная сумма ежемесячного платежа при такой схеме ниже и она постоянна, - поясняет представитель СМП Банка.

По словам партнера компании «Юков и партнеры» Светланы Тарнопольской, есть более глубокая проблема, чем расхождение между ПСК и фактической ставкой по кредиту - принципиальное использование аннуитентного графика погашения кредита (равными частями ежемесячно), поскольку такой способ не позволяет заемщику со стопроцентной точностью понимать, по каким обязательствам (проценты, сумма основного долга) он расплачивается с банком в тот или иной период времени.

Схема потребительского кредитования должна быть упрощена до «2Х2=4», взял кредит под 20% годовых – вернул сумму займа + 20%, и каждый платеж расписан до копейки: столько-то основного долга, столько-то процентов, - считает Светлана Тарнопольская. - Закрепление такого подхода требует изменения законодательства о потребительском кредитовании. Но ввиду того, что установление любого - это сужение свободы гражданского оборота, ожидать таких изменений вряд ли приходится.

Снижение ставки рефинансирования приводит к изменению ряда показателей налогового учета, о которых мы расскажем ниже. Так, например, к благоприятным для налогоплательщиков измене-ниям следует отнести уменьшение суммы начисляемых пеней, а к неблагоприятным - уменьшение предельной величины процентов по заемным средствам, которые разрешается учесть в расходах при расчете налога на прибыль.

В соответствии со ст.40 Федерального закона от 10 июля 2002 г. № 86-ФЗ «О центральном банке Российской Федерации (Банке России)» под рефинансированием понимается кредитование Банком России кредитных организаций. Таким образом, ставка рефинансирования представляет собой ставку кредита, устанавливае-мую Банком России для целей предоставления кредитов другим банкам.

Однако ставка рефинансирования применяется не только в банковской сфере. Она служит своего рода базо-вой величиной, принимаемой за основу при исчислении и корректировке некоторых показателей, характер-ных для производственной и иной деятельности предприятия.

В настоящее время применяется ставка рефинансирования в размере 12% годовых. Этот размер ставки уста-новлен телеграммой Центробанка РФ от 23 декабря 2005 г. № 1643-У с 26 декабря 2005 года.

До 26 декабря 2005 г. применялась учетная ставка в размере 13% годовых, установленная телеграммой Цен-тробанка РФ от 11 июня 2004 г. № 1443-У, начиная с 15 июня 2004 г.

Изменение ставки рефинансирования влияет на расчет налога на прибыль, НДС, НДФЛ, а также исчисление пеней.

Проценты по займам при расчете налога на прибыль

Для налога на прибыль ставка рефинансирования становится актуальной, когда фирма пользуется заемными средствами, то есть берет деньги в долг у банков или у других фирм. За займы фирма, как правило, выпла-чивает кредитору проценты. Такие проценты включаются в состав внереализационных расходов. Однако об-лагаемую прибыль они уменьшают только в пределах норм, которые установлены в п.1 ст.269 НК РФ.

Так, размер процентов должен быть сопоставим со средним уровнем процентов по другим аналогичным зай-мам, которые фирма получила на сопоставимых условиях. Под сопоставимыми условиями понимаются долго-вые обязательства, выданные:

В той же валюте;

На те же сроки;

В сопоставимых объемах;

Под аналогичные обеспечения.

Размер процентов не должен отклоняться от среднего уровня процентов более чем на 20%.

Если фирма не получала аналогичных займов, и ей не с чем сравнивать, она может учесть только сумму про-центов в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза. Следовательно, снижение ставки ре-финансирования приведет к уменьшению величины процентов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль.

На практике часто возникает такой вопрос: если во время действия кредитного договора ставка рефинанси-рования изменилась, то, как учесть это изменение при расчете максимальной суммы процентов? До 1 января 2006 г. ст.269 НК РФ ответ на этот вопрос не давала.

С 1 января 2006 г., согласно изменениям, внесенным Законом от 06.06.05 № 58-ФЗ в п.1 ст.269 НК РФ, реше-ние этого вопроса будет зависеть от условий кредитного договора. Здесь возможны две ситуации.

1. Договор не предусматривает изменения ставки по кредиту.

Тогда при изменении ставки рефинансирования применяется ставка Центробанка, установленная на момент получения кредита. Именно так поступали и до 1 января 2006 года, поскольку такой порядок был отражен в действующих на тот момент Методических рекомендациях по применению Главы 25 НК РФ.

2. Договор предусматривает изменение ставки по кредиту.

В этом случае, при изменении ставки рефинансирования расчет нужно делать исходя из ставки, которая дей-ствует на дату признания расходов в виде процентов. Ранее, до 1 января 2006 г., расходы заемщика для це-лей налогообложения исходя из новой ставки рефинансирования учитывались с даты фактического измене-ния ставки по кредитному договору.

ООО «Пассив» 1 декабря 2005 года получило заем в сумме 500 000 руб. сроком на 90 дней. Дата возврата – 1 марта 2006 года. Одновременно с погашением займа организация должна заплатить проценты из расчета 18% годовых. Договор заключен с условием, что в случае изменения ставки рефинансирования процентная ставка будет изменена.

В связи с тем, что 26 декабря 2005 года ставка рефинансирования составила 12%, стороны заключили до-полнительное соглашение от 28.12.05, согласно которому проценты по договору с указанной даты начисля-ются в размере 17%.

Сумма процентов по займу: 500 000 руб. х 18% : 365 дн. х 26 дн. + 500 000 руб. х 17% : 365 дн. х 64 дн. = 21 315,10 руб.

Сумма процентов, на которую можно уменьшить облагаемую прибыль, равна: 500 000 руб. х 13% х 1,1: 365 дн. х 24 дн. + 500 000 руб. х 12% х 1,1: 365 дн. х 66 дн. = 16 635,60 руб.

Следовательно, при расчете налога на прибыль не будут учтены проценты в сумме 4679,5 руб. (21 315,10 – 16 635,60).

Получение займа и выплату процентов бухгалтер «Пассива» отразил записями:

в декабре 2005 года

Дебет 51 Кредит 66

– получен краткосрочный заем – 500 000 руб.;

Дебет 91-2 Кредит 66

– начислены проценты по займу – 7342,50 руб. (500 000 руб. х 18% : 365 дн. х 26 дн. + 500 000 руб. х 17% : 365 дн. х 4 дн.).

за январь-февраль 2006 года

Дебет 91-2 Кредит 66

– начислены проценты по займу – 13 739,70 руб. (500 000 руб. х 17% : 365 дн. х (31 + 28) дн.).

Дебет 91-2 Кредит 66

– начислены проценты по займу – 232,9 руб. (500 000 руб. х 17% : 365 дн. х 1 дн.)

Дебет 66 Кредит 51

– погашены заем и проценты по нему – 521 315,10 руб. (500 000 + 21 315,10).

Налог на доходы физических лиц с материальной выгоды

Для НДФЛ ставка рефинансирования имеет значение, когда сотрудник получает материальную выгоду. Она возникает в том случае, если фирма дает своим работникам займы под совсем небольшие проценты, размер которых меньше 3/4 ставки рефинансирования. Получается, что сотрудник экономит на процентах, то есть получает материальную выгоду.

Разница между процентами, рассчитанными исходя из 3/4 ставки рефинансирования, и процентами, исчис-ленными по условиям договора займа, включается в налоговую базу по НДФЛ, которую сотрудник рассчиты-вает и уплачивает самостоятельно. Однако он может это поручить организации. Для этого нужно оформить доверенность, заверив ее нотариально (п.3 ст.29 НК РФ).

Данная материальная выгода облагается налогом по ставке 35%. Но материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование целевыми займами кредитных и иных организаций, фактически из-расходованными на строительство либо приобретение жилых домов, квартир или долей в них (на основании документа, подтверждающего этот факт), облагается налогом по ставке 13%.

При расчете материальной выгоды следует использовать ставку рефинансирования, действовавшую на мо-мент выдачи займа работнику. И ее дальнейшее повышение или понижение значения не имеет. Материаль-ная выгода определяется на дату выплаты процентов по займу, но не реже одного раза в течение календар-ного года.

Однако, если ставка понижается (как, например, произошло сейчас), сумму налога можно уменьшить. Для этого нужно расторгнуть прежний договор займа, оформить возврат денег и выдачу их уже по новому дого-вору. В таком случае для расчета материальной выгоды будет применяться уже новая, пониженная ставка рефинансирования.

Организация выдала сотруднику заем в размере 30 000 руб. сроком на два месяца под 10% годовых. Ставка рефинансирования Центробанка РФ на дату получения заемных средств составляет 12%.

Поскольку 3/4 ставки рефинансирования не превышают ставку, установленную организацией, материальная выгода отсутствует.

Организация выдала сотруднику заем в размере 30 000 руб. сроком на два месяца под 8% годовых. Сумма займа возвращена работником по истечении двух месяцев одним платежом.

Проценты ежемесячно удерживаются из заработной платы работника. Ставка рефинансирования Центробан-ка РФ на дату получения заемный средств составляет 12%.

Сумма процентов, ежемесячно уплачиваемых работником за предоставленный кредит, составит: 30 000 руб. х 8% : 12 мес. = 200 руб.

В соответствии с п.7 ПБУ 9/99 проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, включаются в состав операционных доходов организации и, следовательно, отражаются по сче-ту 91 «Прочие доходы и расходы».

3/4 ставки рефинансирования составят: 12% х 3/4 = 9%.

Согласно нотариально заверенной доверенности расчет и уплату НДФЛ с материальной выгоды осуществляет организация.

Матвыгода работника составит: 30 000 руб. х 9%: 12 мес. – 200 руб. = 25 руб.

Таким образом, в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, облагаемые по ставке 35%, ежеме-сячно подлежит включению материальная выгода в размере 25 руб. В учете организации будут оформлены проводки:

Дебет 73 субсчет «Расчет по предоставленным займам» Кредит 50

– выдан заем - 30 000 руб.

Ежемесячно бухгалтер производит начисление процентов:

Дебет 73 субсчет «Расчеты по предоставленным займам» Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»

Начислены проценты - 200 руб.;

Дебет 70 Кредит 73 субсчет «Расчеты по предоставленным займам»

Удержаны проценты - 200 руб.;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц»

Удержан НДФЛ с полученной работником материальной выгоды - 8,75 руб. (25 руб. х 35%).

При возврате займа сотрудником будет сделана проводка:

Дебет 50 Кредит 73 субсчет «Расчеты по предоставленным займам»

Возвращен заем - 30 000 руб.

Расчет пеней за просрочку уплаты налогов

Размер пеней за несвоевременную уплату налогов напрямую зависит от ставки рефинансирования Банка Рос-сии. Пени начисляются со дня, который следует за последним днем срока, установленного для уплаты нало-га, до даты погашения задолженности включительно. Они рассчитываются исходя из 1/300 ставки рефинан-сирования за каждый день просрочки (п.4 ст.75 НК РФ). Ставка для расчета берется та, которая действовала на каждый конкретный день. Следовательно, чем ниже ставка рефинансирования, тем меньше сумма пеней, которые нужно заплатить.

Налог в размере 17 000 руб., срок уплаты которого истек 20 декабря 2005 года, перечислен в бюджет 20 ян-варя 2006 года.

Таким образом, за каждый из 31 дня просрочки (с 21 декабря 2005 года по 20 января 2006 года включитель-но) начисляются пени в размере 1/300 ставки рефинансирования Центробанка России.

С 21 декабря по 25 декабря 2005 года (5 дней) ставка рефинансирования составляла 13%, а с 26 декабря 2005 г. (26 дней) ставка рефинансирования составляет 12%.

Расчет пеней будет выглядеть так: 17 000 руб. х (13% : 300) х 5 дней + 17 000 руб. х (12% : 300) х 26 дней = 17 000 руб. х 0,043% х 5 дн. + 17 000 руб. х 0,04% х 26 дн. = 213,35 рублей.

Начисление и перечисление суммы пени отражается в учете проводками:

Дебет 99 Кредит 68

Начислены пени – 213,35 руб.;

Дебет 68 Кредит 51

Перечислены пени – 213,35 руб.

Проценты по товарному кредиту и НДС

В операциях, связанных с договором товарного кредита, ставка рефинансирования становится необходимой в случае получения процентов по товарному кредиту, связанных с расчетами за товары (работы, услуги). Такие доходы облагаются НДС в соответствии со ст.162 НК РФ.

Проценты по товарному кредиту облагаются у фирмы-продавца НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110.

При чем же тут ставка рефинансирования? Дело в том, что налог на добавленную стоимость рассчитывается не со всей суммы процентов, а только с той ее части, которая превышает ставку рефинансирования. Для рас-чета используется ставка, которая действовала со дня выдачи товарного кредита по день его погашения. Ес-ли в этот период ставка менялась, организация должна учесть это изменение.

Таким образом, после уменьшения ставки рефинансирования облагаемая НДС сумма процентов увеличится.

ООО «Мельник» (кредитор) предоставило товарный кредит сроком на месяц заемщику ООО «Пекарь» в виде 1000 кг муки стоимостью 20 руб. за 1кг без учета НДС. Ставка рефинансирования ЦБ на момент действия договора – 12%.

В соответствии с условиями договора ООО «Пекарь» должно вернуть через месяц 1000 кг муки аналогичного качества. В качестве платы за предоставленный кредит заемщик должен передать кредитору 50 кг аналогич-ного товара. Бухгалтер ООО «Мельник» отразил передачу товара следующими проводками:

Дебет 91 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 41

Отражена передача муки по договору товарного кредита - 20 000 руб. (1000 кг x 20 руб.);

Дебет 91 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

Начислен НДС при передаче товара в кредит - 2000 руб. (20 000 руб. x 10%);

Дебет 58 субсчет «Предоставленные займы» Кредит 91 субсчет «Расчеты с заемщиком»

Отражена сумма выданного товарного кредита - 22 000 руб. (20 000 + 2000).

Ставка рефинансирования в месяц: 12% : 12 мес. = 1%.

Процент по выданному кредиту превышает размер ставки рефинансирования. Значит, разница, облагаемая НДС: 5 - 1 = 4%. Сумму начисленных процентов по кредиту ООО «Мельник» отражает так:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»

Начислены проценты в натуральной форме по договору товарного кредита - 1000 руб. (50 кг x 20 руб.);

Получен товар в качестве платы за пользование товарным кредитом - 1000 руб.

Из них НДС облагается: 1000 руб. : 5% x 4% = 800 руб.

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

Начислен НДС с процентов, превышающих ставку рефинансирования - 72,72 руб. (800 руб. x 10% : 110%);

Дебет 41 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заемщиком»

Возвращено 1000 кг муки - 20 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заемщиком»

Учтен НДС со стоимости возвращенного товара на основании счета-фактуры заемщика - 2000 руб.;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 58 субсчет «Предоставленные займы»

Отражен возврат товара - 22 000 руб.;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДC» Кредит 19

Принята к вычету сумма НДС - 2000 руб.

Абдрахманова А.Р.,

редактор-эксперт журнала «Бухгалтер Татарстана»