Наряду со счетами-фактурами для организаций, работающих с НДС, используется корректировочный счет-фактура, выставляемый в дополнение к первоначальному документу при изменении стоимости или количества, что меняет налоговую базу. Корректировочный счет-фактура – документ, служащий основанием для принятия сумм НДС к вычету или к уплате в бюджет. Этот документ должен быть предоставлен и при уменьшении стоимости отгруженных, и при увеличения, при этом документ должен быть зафиксирован в книгах покупок и продаж, отражен в бухучете и декларации.

Рассмотрим, что необходимо предпринять при получении такого документа на увеличение.

Нормативное регулирование

Корректировочный счет-фактура от поставщика на увеличение

Такой счет-фактура при увеличении должен быть выставлен:

  1. стоимость увеличилась по соглашению сторон
  2. количество товара увеличилось по соглашению сторон
  3. ТМЦ отгружены по предварительным ценам, которые пересматриваются с учетом цен
  4. по решению суда (клиента уведомляют об увеличении цены без его согласия)

Бывает, что на момент составления счета-фактуры продавцу не известна окончательная цена, в связи с этим расчеты производятся по предварительным ценам, рассчитанным, допустим, по данным прошлых периодов. Когда поставщику станет известна окончательная стоимость, ему необходимо составить корректировочный счет-фактуру.

Ведущий налоговый консультант консалтинговой группы «Такс Оптима»

А. Островская

Учет корректировочных счетов-фактур

При увеличении цен или объемов реализации продавец должен увеличить налоговую базу по НДС. Для этой цели оформляется корректировочный счет-фактура, после уведомления покупателя. На основании этого счет-фактуры доначисляет НДС с разницы увеличения. Продавец фиксирует такой счет-фактуру в книге продаж с кодом 01, эта запись – основание для доначисления НДС .

В результате увеличения цены или объема на основании корректировочного счет-фактуры, разницу между НДС с первоначальной и корректировочной стоимостями покупатель может заявить к вычету. При этом документ корректировки на увеличение обязательно фиксируется в книге покупок. Право на вычет может быть предоставлено в течение 3 лет с даты получения этого документа.

Важно! Увеличение стоимости вносятся продавцом в дополнительном листе к книге продаж за период, когда был выставлен первоначальный счет-фактура.

Внесение исправлений в первичную документацию

Счета-фактуры основываются на первичных документах (например, товарной накладной и т.д.). Поэтому первичную документацию нужно исправить, т.к. сформировалась ошибка. Ошибки в первичных документах, оформленных вручную (кроме кассовых и банковских), исправляются зачеркиванием неправильного текста, количества одной чертой и вносится над зачеркнутым правильная информация. Исправление ошибки оговаривается надписью «исправлено», подписано и проставлена дата исправления.

В большинстве случаев продавец выписывает к корректировочному счету-фактуре акт на разницу, что будет неправомерно, т.к. учет ведется на основании первичных документов. Появление разницы в цене – это не хозяйственная операция и оформлять дополнительным документом нет необходимости.

Бухучет при получении корректировочного счета-фактуры

Продавец, увеличивающий цену уже проданных товаров, отражает у себя дополнительную выручку и доначисленный НДС:

Покупатель, получивший корректировочный счет-фактуру на увеличение цены и количества отражает проводками, как и при оприходовании:

Пример отражения увеличения цены товара поставщиком

Продавцом – ООО «Гамма» в августе поставлена партия покупателю – ООО «Дельта» 30000 шоколадных батончиков по цене 20 руб. (без НДС).

Стоимость партии (без НДС):

30000 бут. * 20 руб. = 600000 руб.

НДС, предъявленный «Дельте» по отгрузке:

30000 бут. * 20 руб. * 18% = 108000 руб.

Стоимость партии с учетом НДС

600000 руб. + 108000 руб. = 708000 руб.

В сентябре «Гамма» по согласованию с «Дельтой» увеличила стоимость продукции и выставило корректировочный счет-фактуру. Каждый батончик подорожал на 2 руб. без учета НДС.

Цена с налогом: 25,96 руб. (в т. ч. НДС – 3,96 руб.)

Общая стоимость партии: 778800 руб. (в т. ч. НДС – 118800 руб.).

Бухгалтер «Гаммы» оформил такие проводки:

Корректировочный счет-фактуру «Гаммы» зарегистрирован в книге продаж за III квартал.

Бухгалтер «Дельты» оформил такие проводки:

Операция Дебет Кредит Сумма
Август:

оприходованы товары

41 60 600000
отражен входной НДС 19 60 108000
принят к вычету НДС по оприходованным ТМЦ 68 субсчет Расчеты по НДС 19 108000
Сентябрь:

отражено увеличение стоимости приобретенной продукции

41 60 70800
отражен дополнительно предъявленный входной НДС 19 60 10800
отражено увеличение налогового вычета 68 субсчет Расчеты по НДС 19 10800

Корректировочный счет-фактуру «Дельта» зарегистрировала в книге покупок за III квартал (в сентябре).

Отражение корректировочного счета-фактуры в декларации

В декларации по НДС отражаются также данные о корректировочных счетах-фактурах из книги продаж и книги покупок в следующих разделах :

Раздел Строка Что отражено
8 060, 070
170 разница стоимости (включая НДС) в рублях
180 разницу НДС к вычету, в рублях и копейках
9 060, 070 номер и дата корректировочного счета-фактуры
150, 160 разница стоимости (включая НДС) в рублях с копейками
170, 180, 190 разница стоимости (без НДС) в рублях и копейках (по каждой ставке налога)
200, 210 разница суммы НДС в рублях и копейках по ставке 18% и 10% соответственно
220 разница стоимости в рублях и копейках (по продажам, освобожденным от НДС)

Ошибка при изменении цен несколько раз

Если стоимость товаров меняется не один раз, то каждый раз оформляется корректировочный счет-фактура. И при выставлении нового документа необходимо переносить данные из предыдущего документа, а не из основного счет-фактуры.

Существует и ряд других необходимых действий по их фиксации. Например, обязательным является выполнение регистрации счетов в книгах продажи/покупки (у продавца и у покупателя соответственно).

ВНИМАНИЕ : Заполнение этих документов может вестись как в бумажном виде, так и с помощью специальных электронных программ (при этом стоит учесть, что такие книги учета должны соответствовать общим требованиям, указанным в Постановлении Правительства России №1137 за 2011 год) .

В этих книгах кроме факта составления и регистрации самого корректирующего счета вносятся и новые сведения, отражающие произошедшие изменения.

Для чего нужен, в каких случаях и как выставляется корректировочный счет-фактура, мы более подробно рассказываем .

Обязанности продавца при выставлении или получении

Продавец должен грамотно и корректно составить счет, указав в нем все необходимые сведения (это правило относится и к компаниям, освобожденным от выплаты налогов – в таком случае в счете должно указывать «Без налога»).

В числе этих сведений должны быть полные данные об организациях покупателя и продавца, их адреса и ИНН, а вдобавок должны быть указаны все произошедшие изменения в количестве товаров либо их стоимости .

Когда этот документ оформлен, он отмечается в книге продаж, после чего выставляется покупателю.

Произойти это должно не позднее пяти суток со времени произошедших изменений, о чем должны быть составлены соответствующие первичные документы (о сроках, в течение которых необходимо выставить документ, мы рассказывали ). В них должно быть отмечено то, что покупатель осведомлен о внесенных корректировках и согласен с ними.

Как должен отреагировать покупатель?

Отражение получения

В ситуации, когда получен и при этом меняется величина налога, который выставлен при первоначальной отгрузке, то будут нужны исправления и в бухгалтерском учёте.

При выставлении и получении счетов кроме собственно их заполнения очень важным является их оформление в соответствующих книгах, так как без этой регистрации в течение пяти суток с момента оформления корректировочный счет считается недействительным , и компания может лишиться прав на необходимые вычеты.

СОВЕТ : На что обязательно следует обратить внимание при этой регистрации (кроме разобранных выше моментов) – это то, что при варианте изменения цены в сторону увеличения продавец ставит отметки не в самой книге продаж, а в специальном вкладном листе, а продавец ставит их в книге покупок.

Если же стоимость уменьшилась, то продавец оформляет счет в книгу покупок, а покупатель – в книгу продаж.

Основанием, чтобы проводить корректировки в учёте для бухгалтерии, выступает первичный документ , определяемый п. 10 172 статьи НК РФ , а ещё бухгалтерская справка или бухгалтерское авизо, сделанные на основании этого документа.

Не стоит специально рассматривать увеличение суммы продажи, т. к. это достаточно простая ситуация, когда на дату составления корректировочного счёта-фактуры продавец производит добавочные проводки по начисленному, а покупатель – по НДС, который принимается к вычету.

Внимательнее стоит изучить именно вариант проведения счета-фактуры на уменьшение. Когда итоговые суммы в КФС будут меньше первоначальных, то записи, до этого оформленные в бухгалтерском учёте, тоже должны правильно поменяться.

  • СТОРНО, Дебет 20 и Кредит 60 – уменьшение долга перед поставщиком.
  • СТОРНО, Дебет 19 и Кредит 60 – отметка по разнице в НДС по корректировочному и изначальному КСФ.
  • Дебет 19 и Кредит 68 – восстанавливается сумма разницы, до этого определённая к вычету по НДС.

Таким образом, правильная и своевременная регистрация корректировочного счета в книгах продаж/покупок обязательна, так это строгое требование налоговой службы. Без него не только можно лишиться налоговых вычетов, но и получить большие проблемы со стороны инспекции. Именно поэтому регистрации в книгах стоит уделить особое внимание в первую очередь.

Полезное видео

Смотрите видео о создании корректировочного счета фактуры:

Корректировочный счет-фактура - это финансовый документ, который выставляется поставщиком при изменении стоимости поставленной продукции. Узнайте, как правильно заполнить бланк и когда можно не оформлять такой документ.

Основные понятия

Корректирующий счет-фактура подтверждает изменение для вычета НДС, которое образовалось из-за изменений, внесенных в первичный счет-фактуру. Продавец выставляет КСФ, если изменилась стоимость поставленных товаров, работ или услуг. Это случается из-за увеличения или уменьшения количества отгруженных ранее продуктов либо их ценовых характеристик (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Если сумма повысилась, то заказчик вычитает налог на добавленную стоимость с повышенной цены. Если же получен корректировочный счет-фактура от поставщика на уменьшение, то покупателю необходимо восстановить НДС, начисленный на величину снижения стоимости. Когда у поставщика возникают вопросы, требующие формирования корректировки счета-фактуры, он должен в обязательном порядке получить согласие покупателя на такие изменения. Для этого продавец отправляет соответствующее уведомительное письмо или сообщает заказчику информацию по телефону.

При формировании корректирующего счета-фактуры определяется изменение стоимости, а также первоначальная и новая цена продукции. Если меняются ценовые характеристики минимум двух отгруженных партий, выписываются либо общие уточнения, либо коррективы к каждой поставленной партии отдельно.

Счет-фактура и корректировочный счет-фактура, их форма и порядок составления утверждены в Постановлении Правительства РФ № 1137 от 26.12.2011. С 01.10.2017 нужно использовать обновленные бланки основных и корректирующих документов. Они закреплены в ПП РФ № 981 от 19.08.2017.

Когда выставлять обязательно

Давайте разберемся, когда выставляется корректировочный счет-фактура в обязательном порядке? Уточнение первичного счета-фактуры производится при изменении ценовых и количественных характеристик проданных товаров, работ, услуг.

Существует целый ряд случаев, когда поставщик обязан подготовить корректировку к первоначальному счету-фактуре:

  1. Возврат некачественных и бракованных товаров.
  2. Уточнение стоимости продукции, которая была поставлена по предварительной цене.
  3. Возврат поставленного на учет товара заказчиком, не являющимся налогоплательщиком НДС.
  4. Обнаружение покупателем недостачи или переизбытка в полученной товарной партии.
  5. Расхождение объема в работах или услугах, принятых заказчиком, с данными, которые указаны в первичной документации (акты приемки).
  6. Согласование утилизации некачественной продукции, в том числе и ранее принятой покупателем к учету.

Когда выставлять не обязательно

В каких случаях выставляется корректировочный счет-фактура по желанию? Например, если поставщик предоставил заказчику льготные условия — премии, поощрительные выплаты, которые не оказывают никакого влияния на стоимостный итог отгруженных продуктов и не изменяют налогооблагаемую базу НДС (п. 2.1 ст. 154 НК РФ).

При обнаружении технических неточностей или арифметических ошибок исправления вносятся в первоначальный бланк счета-фактуры.

С 01.01.2019 в России изменилась налоговая ставка НДС (п. 4 ст. 5 № 303-ФЗ от 03.08.2018). Теперь налог на добавленную стоимость составляет 20 %. Это нужно учесть и при составлении корректировочного счета-фактуры.

Как заполнить корректирующий счет-фактуру

Корректировочные счета-фактуры на уменьшение составляются в двух экземплярах: один экземпляр — для поставщика, другой — для заказчика. Покупатель получает правый документ, подтверждающий уменьшение стоимости приобретенной ранее продукции.

Вводная часть счета-фактуры заполняется в соответствии с организационными данными контрагентов точно так же, как и в первичном документе (строки шапки переносятся из первоначального счета-фактуры).

В корректирующей форме указываются свой порядковый номер и дата. Нумерация платежно-расчетной документации в учреждении ведется в хронологическом порядке.

В строке ниже прописывается номер и дата первичного регистра, подвергшегося корректировке. В строке 1а необходимо поставить прочерк. Если в КСФ в дальнейшем будут вноситься исправления, в строке 1а нужно будет указать номер и дату формирования изменений.

Главной особенностью составления корректирующего счета-фактуры является заполнение четырех строк по каждой изменяемой позиции:

  • А — до изменения (показатели первоначального документа);
  • Б — после изменения (исправленные величины);
  • В — увеличение (положительная разница Б-А);
  • Г — уменьшение (отрицательная разница Б-А указывается в положительном значении).

ФНС в Письме № СД-4-3/20667@ от 23.10.2018 дает ряд разъяснений по заполнению корректирующих счетов-фактур в 2019 году:

  1. Если товары, работы, услуги или имущественные права были отгружены в срок до 01.01.2019, то при заполнении в 2019 году корректировки за период, предшествующий 01.01.2019, в столбце 7 табличной части КСФ необходимо указывать ту ставку НДС, которая действовала непосредственно в период отгрузки — 18 %.
  2. В случае если покупатель доплачивает НДС в 2 % в период с 01.01.2019, то эта транзакция считается дополнительной оплатой стоимости ТРУ. На такую стоимость начисляется НДС по ставке 20/120. После того как поставщик получит такую 2 % налоговую доплату, ему надлежит выставить корректирующий счет-фактуру на сумму разности налогового платежа по ставке 18/118 и НДС, который рассчитан с учетом доплаты в 2 %.
  3. Если заказчик возвращает поставщику товары после 01.01.2019, то такой поставщик должен выставить корректировку, в которой будет указана стоимость возвращаемой продукции независимо от даты ее отгрузки. В этом случае в столбце 7 табличной части КСФ будет стоять та же ставка, что и в первоначальном расчетном документе.

Корректировочный счет-фактура от поставщика на увеличение формируется аналогичным образом.

Исправительный счет-фактура

Исправлять первоначальный документ счета-фактуры недопустимо. При обнаружении технических или расчетных ошибок составляются либо корректировочные, либо исправительные расчетно-платежные документы.

Под исправительным счетом-фактурой понимается регистр, который формируется при выявлении технических неточностей в первичном документе, в результате чего итоговый расчет был произведен неверно. Исправления делают и при ошибках в наименовании заказчика или в его адресе.

Регламент внесения исправлений в первичный счет-фактуру утвержден в ПП РФ № 1137 от 26.12.2011 (п. 7 Правила заполнения СФ).

Все ошибки исправляются путем создания нового, исправительного, документа. При этом в исправительном счете-фактуре сохраняются номер и дата первичного регистра. Изменения вносятся в специально отведенную строку 1а. Здесь прописывается порядковый номер самого исправления и его дата.

Сформированный исправительный регистр подписывается руководителем и главным бухгалтером организации-исполнителя или иными ответственными лицами. Если поставщиком выступает индивидуальный предприниматель, он подписывает документ и указывает данные свидетельства о государственной регистрации.

При этом поставщик может создать неограниченное число корректировок, предел исправительных счетов-фактур также не установлен законодательно. Корректировать и исправлять можно даже корректировочные и исправительные регистры.

Корректировка или исправление: как не ошибиться в форме счета-фактуры

Согласно абзацу 3 п. 3 ст. 168 НК РФ, корректировочный счет-фактура формируется в ситуациях, когда первоначальная цена или количество отгруженных товаров, работ, услуг или переданных имущественных прав требуют уточнения. Корректировка является неотъемлемым приложением первичного регистра, это дополнительный документ в составе платежно-расчетной документации поставщика. Корректирующий счет-фактура направляется заказчику в пятидневный период с момента подачи первоначального документа и официального соглашения заказчика на внесение коррективов.

Корректировка составляется, если изменились цены и количество поставленной продукции. К примеру, поставщик мог применить систему скидок, в отгруженной партии обнаружился брак, часть продукции не была поставлена заказчику в силу различных причин.

Главное условие для внесения коррективов — это согласие покупателя на произведение изменений. Это согласие необходимо оформить документально. Заказчик имеет право не согласиться с внесением изменений, и тогда корректирующий счет-фактура составляться не будет. При этом, помимо составления корректирующего регистра, в договоре, соглашении об изменении стороны могут прописать различные варианты:

  • возврат продукции;
  • дополнительная поставка товаров, работ, услуг или передача имущественных прав;
  • обратная реализация отгруженных продуктов и проч.

Исправительный или исправленный счет-фактура — это не дополнительный документ, а обновленный первичный платежно-расчетный регистр. Это не отдельный бланк, а неотъемлемая часть первоначального СФ. У исправительной документации реквизиты (номер и дата) совпадают с первоначальной. Исправлению подлежат показатели и данные, не влияющие на изменение цены и объем поставки — ошибочные наименование и адрес, арифметические и технические неточности и опечатки.

Для исправления не требуется ни согласие заказчика, ни подписанный договор между сторонами. Сроки выставления и передачи заказчику ИСФ не регламентированы.

В п. 7 Правил заполнения счета-фактуры указано, что если в первичном счете-фактуре были допущены ошибки, которые не влияют на итоговый результат, на идентификацию ИФНС налогоплательщиков (поставщика и заказчика), налоговую ставку, величину НДС, или неточности, не касающиеся наименования и объема поставляемых товаров, работ, услуг или имущественных прав, то документ нет необходимости корректировать или исправлять (абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ). Не нужно вносить исправления в документ, в котором случайно проставлены лишние символы или неверно указан индекс, допущены пунктуационные ошибки, вместо заглавных символов прописаны строчные буквы.

Бланк корректирующего счета-фактуры

Образец корректирующего счета-фактуры

Задавайте вопросы, и мы дополним статью ответами и пояснениями!

Поставщик в 1 квартале 2017 выставил счет-фактуру при отгрузке товара. Покупатель заявил вычет. В следующем периоде выясняется, что в стоимости товара была допущена техническая ошибка. Поставщик предлагает выставить корректировочный счет-фактуру на уменьшение стоимости. Как покупателю правильно исправить налоговые вычеты?

Для выставления корректировочного счета-фактуры необходим документ об изменении цены и/или количества товаров по сравнению с ценой и/или количеством по договору. Это может быть соглашение, акт, иной документ, подписанный сторонами и подтверждающий согласие покупателя на изменение цены (п. 3 ст. 168 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ). Если такого документа нет, и имела место техническая ошибка, то корректировочный счет-фактура выставлять неправомерно (письмо ФНС России от 23.08.2012 № АС-4-3/13968@).

Счет-фактура, не соответствующий требованиям статьи 169 НК РФ с ошибками в цене товара не может быть зарегистрирован покупателем в книге покупок (п. 3 Правил ведения книги покупок, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Чтобы покупатель смог заявить НДС к вычету по приобретенному товару, продавцу необходимо исправить ранее неправильно оформленный счет-фактуру.

Исправления вносятся путем выставления нового экземпляра счета-фактуры (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Для этого в форме счета-фактуры предусмотрена дополнительная строка 1а «Исправление № __ от __». В этой строке продавец указывает номер и дату исправления. В исправленный счет-фактуру переносятся все данные из первичного счета-фактуры, а вместо неправильных данных заполняются правильные.

Исправить первичный счет-фактуру также необходимо, если ошибка возникла в результате неправильного ввода данных в информационные системы, используемые для ведения бухгалтерского и налогового учета (письма Минфина России от 30.11.2011 № 03-07-09/44, ФНС России от 01.02.2013 № ЕД-4-3/1406@).

При получении от продавца исправленного счета-фактуры покупатель должен аннулировать запись о первоначальном счете-фактуре в дополнительном листе книги покупок за 1 квартал 2017 и представить уточненную налоговую декларацию. Исправленный счет-фактуру покупатель регистрирует в книге покупок текущего квартала, либо в любом другом налоговом периоде в пределах трех лет после принятия на учет товаров.

Это обусловлено тем, что покупатель не может заявить вычет НДС в 1 квартале 2017г. по счету-фактуре, оформленному ненадлежащим образом. Право покупателя на вычет возникает только после получения исправленного счета-фактуры от продавца, то есть во 2 квартале 2017г. (письмо ФНС России от 21.04.2014 № ГД-4-3/7593, письмо Минфина России от 02.11.2011 № 03-07-11/294).

Согласно пункту 7 статьи 9 Федерального Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» в первичных отгрузочных документах допускаются исправления. Исправление должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Исправленный счет-фактура - примеры

Для покупателя

Организация ООО «Ромашка» в 1 квартале 2017 г. приобрела товар на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС 18 000 руб. Заявлен налоговый вычет. Поскольку была ошибочно завышена стоимость, продавец 30 апреля 2017 г. выставил исправленный счет-фактуру на сумму реализации 110 000 руб., в т.ч. НДС 16 780 руб.

Дата операции Наименование операции Дебет Кредит Сумма, руб. Примечание
1 квартал 2017 года
30.03.2017 Товар принят к учету 41 60 100 000
30.03.2017 Выделен входной НДС 19 60 18 000
30.03.2017 НДС принят к вычету 68 19 18 000 Счет-фактура поставщика зарегистрирован в книге покупок 1 квартала. Налоговый вычет отражен в НДС-декларации за 1 квартал 2017г.
2 квартал 2017 года
15.04.2017 СТОРНО поступления 41 60 - 6 780
15.04.2017 СТОРНО входного НДС 19 60 - 1 220
15.04.2017 СТОРНО налогового вычета 68 19 - 18 000 Составлен дополнительный лист к книге покупок 1 квартала 2017, где аннулирован первоначальный счет-фактура Представлена уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2017г.
15.04.2017 НДС заявлен к вычету 68 19 16 780 Исправленный счет-фактура зарегистрирован в книге покупок 2 квартала 2017г. Вычет заявлен в НДС-декларации за 2 квартал 2017г.

Для продавца

Организация ООО «Василек» (поставщик) в 1 квартале 2017 г. отгрузила товар на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС 18 000 руб. Поскольку была ошибочно завышена стоимость, продавец 30 апреля 2017 г. выставил исправленный счет-фактуру на сумму 110 000 руб., в т.ч. НДС 16 780 руб.

Корректировочный счет-фактура от продавца: излишки товара

При приемке товара от поставщика покупатель ООО «Ромашка» обнаружил излишки товара. Необходимо ли поставщику в данной ситуации выставить корректировочный счет-фактуру или необходимо внести исправления в первоначальный?

Корректировочный счет-фактура составляется, если после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) меняется их первоначальная стоимость и необходимо скорректировать налоговые обязательства.

Исправленный счет-фактура составляется, если обнаружены ошибки в первоначальном счете-фактуре. Продавцы выставляют корректировочные счета-фактуры при изменении (п. 3 ст. 168 НК РФ):

  • цены отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), например, при предоставлении ретро-скидок;
  • количества отгруженных товаров (например, если фактический объем поставленных товаров отличается от указанного в отгрузочном счете-фактуре);
  • одновременно цены и количества отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Корректировочный счет-фактура выставляется не позднее 5 календарных дней со дня составления документа, подтверждающего изменение стоимости ранее отгруженных товаров (работ, услуг). Это может быть договор, соглашение, иной первичный документ, свидетельствующий о согласии (факте уведомления) покупателя на изменение стоимости (п. 3 ст. 168 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Таким образом, если стороны составили соглашение (акт), где согласовали изменение цены и количества отгруженных товаров, то продавец должен составить корректировочный счет-фактуру в 2х экземплярах: себе и покупателю (письмо ФНС России от 01.02.2013 № ЕД-4-3/1406@, письмо Минфина России от 12.05.2012 № 03-07-09/48).

Корректировочный счет-фактура - примеры

Для покупателя

Организация ООО «Ромашка» приобрела товары на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС 18 000 руб. Товар прибыл на склад 30 марта 2017г. и при приемке были выявлены излишки данного товара. Продавец и покупатель согласовали изменение количества и увеличение стоимости. 26 апреля 2017г. поставщик выставил корректировочный счет-фактуру в сторону увеличения стоимости в размере 7 000 руб., в т.ч. НДС 1 068 руб.

Для продавца

Организация ООО «Василек» 30 марта 2017 г. отгрузила товары на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС 18 000 руб. Товар прибыл к покупателю 10 апреля 2017г. и при приемке тот выявил излишки данного товара. Стороны согласовали изменение количества и увеличение стоимости 26 апреля 2017г. Поставщик выставил корректировочный счет-фактуру в сторону увеличения стоимости в размере 7 000 руб., в т.ч. НДС 1 068 руб.

Дата операции Наименование операции Дебет Кредит Сумма, руб. Примечание
1 квартал 2017 года
30.03.2017 Отражена реализация товара 62 90 118 000
30.03.2017 Начислен НДС 90 68 18 000
30.03.2017 Списана себестоимость 90 41 80 000
2 квартал 2017 года
26.04.2017 Корректировка выручки от реализации 62 90 7 000
26.04.2017 Корректировка начисленного НДС 90 68 1 068 Корректировочный счет-фактура зарегистрирован в книге продаж 2 квартала. НДС к уплате отражен в НДС-декларации за 2 квартал 2017г.
26.04.2017 Корректировка себестоимости 90 41 3 000

НДС к вычету, восстановление, отражение в книге продаж

Как поступить, если товар доставлен покупателю в меньшем количестве, нежели указано в счете-фактуре и товарной накладной? То есть фактические данные не соответствуют данным по документам. Вины транспортной компании нет.

Если расхождение установлено до момента принятия товара к учету, то покупателю следует оприходовать фактически поступивший товар, а не тот, что указан в счете-фактуре и в товарной накладной. В этом случае покупатель заявит к вычету НДС, соответствующий принятому количеству товара. Сумма вычета не будет соответствовать сумме налога, указанной в счете-фактуре. Однако Минфин не видит в этом нарушений (письма Минфина России от 10.02.2012 № 03-07-09/05, от 12.05.2012 № 03-07-09/48, от 30.04.2013 № 03-03-06/1/15358). Однако, продавец должен составить корректировочный счет-фактуру и заявить вычет по недопоставленному товару.

Другая ситуация, если покупатель обнаружил недостачу после факта оприходования. В итоге к учету покупатель принял товара больше и, соответственно, заявил налоговый вычет в завышенной сумме. В этом случае продавец обязан составить корректировочный счет-фактуру. Его покупатель зарегистрирует у себя в книге продаж и восстановит НДС.

Примеры

Для покупателя

Организация ООО «Ромашка» в 1 квартале 2017г. оприходовала товары на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС 18 000 руб. Впоследствии выявлена недостача данного товара. Продавец и покупатель согласовали изменение количества и уменьшение стоимости. 26 апреля 2017г. поставщик выставил корректировочный счет-фактуру в сторону уменьшения стоимости в размере 7 000 руб., в т.ч. НДС 1 068 руб.

Дата операции Наименование операции Дебет Кредит Сумма, руб. Примечание
1 квартал 2017 года
30.03.2017 Приняты к учету товары 41 60 100 000
30.03.2017 Выделен входной НДС 19 60 18 000
30.03.2017 НДС принят к вычету 68 19 18 000 Счет-фактура поставщика зарегистрирован в книге покупок 1 квартала. Налоговый вычет отражен в Разделе 3 НДС-декларации за 1 квартал 2017г.
2 квартал 2017 года
26.04.2017 СТОРНО Корректировка стоимости принятого на учет товара 41 60 - 5 932
26.04.2017 СТОРНО Корректировка входного НДС 19 60 - 1 068
26.04.2017 Восстановление НДС 19 68 1 068 Корректировочный счет-фактура зарегистрирован в книге продаж 2 квартала 2017г. Восстановление НДС отражено в НДС-декларации за 2 квартал.

Для продавца

Организация ООО «Василек» 30 марта 2017г. отгрузила в адрес покупателя товары на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС 18 000 руб. При приемке покупатель выявил недостачу данного товара. Продавец и покупатель согласовали изменение количества и уменьшение стоимости. 26 апреля 2017г. поставщик выставил корректировочный счет-фактуру в сторону уменьшения стоимости в размере 7 000 руб., в т.ч. НДС 1 068 руб.

Изменения в счете-фактуре при скидках (бонусах)

Продавец предоставил покупателю скидки (бонусы) за достижение объема продукции, предусмотренного договором. Выставляется ли корректировочный счет-фактура?

В соответствии с п. 2.1 ст. 154 НК РФ выплата продавцом товаров их покупателю премии за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров, включая приобретение определенного объема товаров, не уменьшает стоимость отгруженных товаров для целей исчисления НДС, за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии предусмотрено договором.

Разъяснения Минфина по данному вопросу представлены в письмах от 25.07.2013 № 03-07-11/29474, от 18.09.2013 № 03-07-09/38617. Таким образом, выставление корректировочного счета-фактуры в данной ситуации не требуется.

Корректировочный или исправленный счет-фактура?

При поступлении на свой склад, покупатель обнаружил товар, который не заказывал и недостачу товаров, которые должны поставляться по договору. Какой счет-фактуру составить продавцу: корректировочный или исправленный?

Это называется пересортицей. Как уже было отмечено ранее, корректировочный счет-фактура составляется в случае уточнения количества товара. Однако, в данном случае речь об уточнении количества не идет. Дело в том, в графе 1 корректировочного счета-фактуры приводится наименование отгруженных товаров, указанное в графе 1 счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура, по товарам, в отношении которых изменяется цена и (или) уточняется количество (пп. «а» п. 2 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Как видим, корректировочный счет-фактура предназначен для отражения позиций, которые были перечислены в первоначальном счете-фактуре.

Если товар, по которому при приемке покупателем выявлен излишек, не указывался в «первичном» счете-фактуре, то продавец не сможет составить корректировочный счет-фактуру. Следовательно, при такой пересортице продавцу нужно оформлять исправительный счет-фактуру. Чиновники придерживаются такого же мнения (письма Минфина России от 16.03.2015 № 03-07-09/13813).

Например, по договору поставляется 100 карандашей, а фактически поставили 90 карандашей и 10 ручек. Составляется исправленный счет-фактура.

Если, по договору поставляется 60 карандашей и 40 ручек, а поставили 70 карандашей и 30 ручек, составляется корректировочный счет-фактура.

Возврат бракованного товара

Покупатель, налогоплательщик НДС, приобрел товар и принял его к учету. Позднее был выявлен частичный брак. Поставщик признал претензию, готов принять брак обратно и вернуть деньги. Как сторонам оформить данную операцию в бухучете и в целях налогообложения?

При возврате некачественных товаров по претензии покупатель оформляет товарную накладную на возврат. Контролирующие органы разъясняют, что корректировочный, либо исправленный счет-фактура в этом случае не составляются (письма Минфина России от 01.04.2015 № 03-07-09/18053, от 01.04.2015 № 03-07-09/17917, от 01.04.2015 № 03-07-09/18070, от 30.03.2015 № 03-07-09/17466).

Действия покупателя при возврате брака, принятого к учету, в целях исчисления НДС аналогичны действиям при реализации товара. То есть покупатель должен исчислить НДС со стоимости возвращаемого товара, выписать счет-фактуру на возвращаемый товар и зарегистрировать его в книге продаж.

Поскольку товар реализован не был и себестоимость не списана в расход, налоговая база по налогу на прибыль покупателем не корректируется.

Поставщик после принятия товара к учету зарегистрирует счет-фактуру покупателя в книге покупок и заявит налоговый вычет. При этом, необходимо скорректировать выручку и себестоимость.

Покупатель выставляет счет-фактуру при фактическом возврате товаров продавцу. Если бракованные товары не возвращаются, а утилизируются покупателем, то есть не перемещаются обратно к продавцу, покупателю выставлять счет-фактуру не нужно. В данном случае продавцу следует оформить для покупателя корректировочный счет-фактуру, в котором указать количество (объем) поставленных (отгруженных) товаров и их стоимость до и после утилизации (письмо Минфина России от 13.07.2012 № 03-07-09/66).

Возврат брака принятого на учет - примеры

Для покупателя

Организация ООО «Ромашка» в 1 квартале 2017г. приобрела товары на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб.). После принятия товаров к учету во 2 квартале 2017 г. выявлен брак половины партии на сумму 59 000 руб. (в т.ч. НДС 9 000 руб.). Претензия признана поставщиком, брак возвращается. Как оформить данную операцию в бухучете и в целях налогообложения.

Для продавца

Организация ООО «Василек» в 1 квартале 2017г. отгрузила товары на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб.). После принятия товаров к учету во 2 квартале 2017 г. покупателем выявлен брак половины партии на сумму 59 000 руб. (в т.ч. НДС 9 000 руб.). Претензия признана поставщиком, брак возвращается. Как оформить данную операцию в бухучете и в целях налогообложения.

Дата операции Наименование операции Дебет Кредит Сумма, руб. Примечание
1 квартал 2017 года
30.03.2017 Отражена реализация товара 62 90 118 000
30.03.2017 Начислен НДС 90 68 18 000 Выставлен счет-фактура и зарегистрирован в книге продаж 1 квартала. НДС к уплате отражен в НДС-декларации за 1 квартал 2017г.

Списана себестоимость товара 90 41 80 000
2 квартал 2017 года
30.04.2017 СТОРНО Корректировка выручки от реализации 62 90 - 59 000
30.04.2017 СТОРНО Корректировка НДС 90 19 - 9 000
30.04.2017 СТОРНО Корректировка себестоимости 90 41 - 40 000
30.04.2017 НДС принят к вычету 68 19 9 000 Счет-фактура покупателя зарегистрирован в книге покупок 2 квартала 2017г. Вычет НДС отражен в НДС-декларации за 2 квартал.

Мы рассмотрели основные случаи, когда сторонам необходимо скорректировать свои обязательства и требования, выставить корректировочный или исправленный счет-фактуру. Однако практика показывает, что таких ситуаций очень много и каждый индивидуален.

Бухгалтерский учет

Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности регулируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение) и ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010).
Пунктом 2 ПБУ 22/2010 установлено, что неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности, ошибками не являются.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации уменьшение стоимости услуг в результате подписания соглашения об уменьшении стоимости на оказанные услуги не является ошибкой.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ)).
Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (п. 4 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).
При этом хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета (п. 2 ст. 10 Закона N 129-ФЗ).
Таким образом, подписанное соглашение об изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) является основанием для внесения записей в бухгалтерском учете на дату составления такого документа.
Согласно п. 39 Положения периодом отражения изменений в бухгалтерской отчетности является отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.
В бухгалтерском учете в случае уменьшения стоимости оказанных услуг у покупателя следует сделать следующие записи:
Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 60
- сторно - уменьшена задолженность на разницу в стоимости услуг;
Дебет 19 Кредит 60
- сторно - отражена разница в НДС при уменьшении стоимости услуг;
Дебет 19 Кредит 68
- восстановлен НДС по корректировочному счету-фактуре.

Налоговый учет

В соответствии с абзацем третьим п. 3 ст. 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.
Согласно п. 10 ст. 172 НК РФ указанными документами являются: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Минфин России в своих письмах от 23.03.2012 N 03-07-09/24, от 12.03.2012 N 03-07-09/22, от 05.12.2011 N 03-07-09/46, от 30.11.2011 N 03-07-09/44 отметил, что в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) корректировочные счета-фактуры выставляются продавцом при наличии документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.
Таким образом, корректировочный счет-фактура составляется в случаях, когда реализация товаров (работ, услуг) уже состоялась, счет-фактура продавцом выставлен и речь идет об изменении стоимости поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). При этом составление корректировочных счетов-фактур осуществляется на основании составленного соответствующего первичного документа, согласно которому изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Корректировочный счет-фактура является самостоятельным документом, следовательно, регистрируется в книге покупок либо книге продаж как первоначальный счет-фактура.
Следует отметить, что порядок регистрации корректировочных счетов-фактур в книгах покупок (продаж) у покупателя будет зависеть от того, уменьшилась или увеличилась стоимость товаров (работ, услуг).
Порядок регистрации полученных корректирующих счетов-фактур подробно изложен в приложении N 4 к Постановлению N 1137 "Форма книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, и правила ее ведения" и в приложении N 5 к Постановлению N 1137 "Форма книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, и правила ее ведения".
Исходя из приведенных норм вышеуказанных приложений результаты корректировки в счете-фактуре отражаются покупателем:
- в книге покупок - в случае увеличения стоимостных показателей;
- в книге продаж - в случае уменьшения стоимостных показателей.
Покупатель регистрирует в книге продаж корректировочный счет-фактуру на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных (полученных) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в целях восстановления суммы налога в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Таким образом, представление о том, что книгу покупок заполняет только покупатель, а книгу продаж - только продавец, в связи с введением корректировочных счетов-фактур существенным образом изменилось. Это связано с тем, что в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ у покупателя имеется обязанность по восстановлению сумм НДС при уменьшении стоимости полученного товара (выполненных работ, оказанных услуг). Согласно п. 13 ст. 171 НК РФ продавец имеет право на вычет сумм НДС при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
При отражении покупателем (в случае уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав) в книге продаж данных по корректировочному счету-фактуре отражается следующее:
- в графе 4 указываются соответствующие данные из строки "Всего уменьшение (сумма строк Г)" графы 9 корректировочного счета-фактуры;
- в графе 5а книги продаж указываются соответствующие данные из строки "Всего уменьшение (сумма строк Г)" графы 5 корректировочного счета-фактуры;
- в графе 5б указываются соответствующие данные из строки "Всего уменьшение (сумма строк Г)" графы 8 корректировочного счета-фактуры.
Таким образом, корректировочные счета-фактуры на изменение в сторону уменьшения регистрируются покупателем в книге продаж в целях восстановления суммы НДС.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Васильева Надежда

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.